Nella platea delle risposte fornite dall’Amministrazione Finanziaria nel corso di Telefisco 2022 trova posto anche la disciplina della sospensione degli ammortamenti, con dei chiarimenti che in realtà dissipano alcuni dubbi passati ma ancora attuali, soprattutto in virtù della proroga recentemente prevista.

Procedendo per ordine, come sappiamo l’art. 1, comma 711, della legge 234/2021 (Legge di Bilancio 2022) ha esteso all’esercizio 2021 la possibilità per i soli soggetti che nell’esercizio 2020 non hanno effettuato il 100 per cento dell’ammortamento annuo del costo delle immobilizzazioni materiali e immateriali. Parecchi i dubbi emergenti:

• Dal tenore letterale della norma sembrerebbe che unicamente una sospensione totale per tutte le immobilizzazioni dia il diritto di accedere alla sospensione per il 2021 tuttavia la formulazione poco chiara impedisce di raggiungere una totale sicurezza a riguardo;
• Non è chiaro come comportarsi con riferimento alle quote sospese nel 2020 rimandate al 2021. La norma infatti traslava il recupero della quota sospesa all’esercizio 2021 allungando il periodo di ammortamento, tuttavia, come correttamente evidenziato dall’OIC nel documento interpretativo 9, laddove la sospensione non sia collegata ad un automatico allungamento della vita utile del bene, il recupero avviene nel corso del processo di ammortamento attraverso una rimodulazione delle quote future. Non è chiaro, insomma, se la sospensione attenga solo alla quota pura di ammortamento 2021, ossia quella non riferita al recupero dell’ammortamento sospeso o possa riguardare la quota nella sua totalità.

Tralasciando i dubbi attuali, totalmente ignorati dall’Amministrazione, i principali chiarimenti attengono agli effetti fiscali della sospensione. Come sappiamo la sospensione civilistica degli ammortamenti non inficia sul processo fiscale; infatti, la deduzione non effettuata è ammessa alle stesse condizioni e con gli stessi limiti previsti dagli artt. 102, 102-bis e 103 del TUIR, a prescindere dall’imputazione a Conto economico.

In maniera ragionevole, in relazione all’ammontare della deduzione extra-contabile, l’Agenzia chiarisce che la variazione in diminuzione deve avvenire nella stessa misura con cui sarebbe avvenuto l’ammortamento sospeso e non utilizzando l’aliquota massima deducibile fiscalmente.
Questo in virtù del fatto che il processo di ammortamento deve assicurare una razionale e sistematica imputazione del valore dei cespiti durante la stimata vita utile dei medesimi, onde eventuali modifiche dei criteri di ammortamento e dei coefficienti applicati devono essere giustificate in forza di una valida ragione economica e specificamente motivate nella Nota integrativa. Avuto riguardo alla determinazione del reddito d’impresa, al contribuente non può essere riconosciuta una piena discrezionalità nel determinare, in sede di dichiarazione, le quote di ammortamento deducibili, variandole di anno in anno. Invero, in difetto di disposizioni specifiche di segno diverso, sono le disposizioni civilistiche per la redazione del bilancio a valere anche ai fini delle determinazioni fiscali, cosicché l’ammortamento non può che uniformarsi al criterio di sistematicità posto dall’art. 2426 co. 1 n. 2 c.c. (cfr. Cass. 17.10.2014 n. 22016).

Peraltro, come precisato dalla ris. Agenzia delle Entrate 17.6.2005 n. 78, non può ammettersi in via generalizzata la possibilità di calcolare discrezionalmente gli ammortamenti fiscali, in misura diversa dagli ammortamenti civilistici e, quindi, in modo avulso dalle indicazioni di bilancio, stante il principio di derivazione del reddito imponibile dal risultato del Conto economico enunciato all’art. 83 del TUIR.

Infine, in relazione ad un cespite per il quale si sia beneficiato del super/iper-ammortamento ai sensi della L. 232/2016 e della L. 208/2015 l’Agenzia conferma che la sospensione dell’ammortamento civilistico non impedisce di effettuare l’extra-deduzione relativa al maggior ammortamento deducibile fiscalmente. La questione dovrebbe valere anche qualora la società decida di sospendere anche la quota “ordinaria” di ammortamento fiscale, per evitare disallineamenti tra i due binari. Pertanto, ipotizzando di avere un bene dal valore di 100 per il quale si abbia diritto all’iper-ammortamento al 170%, ammortizzabile in 10 anni; qualora la società decida di sospendere la quota di ammortamento contabile e fiscale di 10, essa potrà comunque effettuare la variazione in diminuzione di 17.